【实务】建筑企业差额征增值税的分类及其税务处理

（一）建筑业企业按差异征收的增值税分类及税收处理

一、建筑业企业增值税分类

根据国家税务总局2016年第17号公告的规定，建筑业企业增值税分为两类：

第一类为工程建设所在地差额预缴增值税；

第二类是公司注册地差申报增值税。

第一类分为两种：一种是总承包方按一般计税方法计税时，对分包总额差额预缴增值税；二是简易计税法计算的总税额。承包方在发生分包时，就分包总额差额预缴增值税。

第二类中，只有一种差额申报增值税，即采用简易计税方法计税的总承包方在发生分包业务时，就分包总额差额申报增值税。具体如下图所示：

二、建筑业企业差额征收增值税的条件

根据国家税务总局2016年第17号公告的规定，建筑施工企业必须同时具备以下条件，方可征收增值税。

（一）建筑施工企业总承包必须承接分包差额征税怎么做账，包括专业分包、劳务分包和劳务分包。

（二）在工程建设所在地以差额预缴增值税的，施工企业必须跨县（市、区）提供施工服务。如果施工企业公司注册所在地与施工服务所在地属于同一国税局辖区，则增值税不在施工服务所在地预缴.

（三）施工企业跨县（市、区）或施工企业公司注册与施工服务地点同属国家税务局管辖的总承包单位，总承包采用简易计税方法，只要将分包业务活动，总承包方应按公司注册零差额申报增值税。

(4)分包单位向总承包单位开具增值税专用发票时，必须在“备注栏”注明施工服务发生地县（市、区）名称和工程名称。增值税发票。

（五）建筑企业跨县（市、区）提供建筑劳务，须填写《增值税预缴税表》，并在向建筑劳务发生地主管国税机关预缴税款时提供下列资料:

①与承包方签订的建造合同复印件（加盖纳税人公章）；

②与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；

③从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。（特别提示：分包商混销发票的情况下，材料发票的差额也可以抵扣。）

3.建筑业企业增值税差异的税收处理

（1）在项目所在地国税局办理预缴差额增值税。

根据《纳税人跨县（市、区）提供建筑劳务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）第四条、第五条、第七条规定国家税务总局公告2016年第53号第8条及《国家税务总局关于全面实施换新试点税收征管有关问题的公告》第四条第（三）项规定营业税加征增值税（国家税务总局公告2016年第23号） 建筑业企业跨县（市、区）提供建筑劳务，按下列规定预缴增值税差额。

一、建筑业企业一般纳税人的总承包单位跨县（市、区）提供建筑工程服务，适用一般计税办法计税的，取得的总价款和附加价款扣除分包款后的余额费用，按预缴率2%计算预缴税款。本公司计算如下：预缴税金=（全价及价外费用-已付的分包款）÷（1+11%）×2%

二、一般纳税人的建筑施工企业总承包单位跨县（市、区）提供建筑工程服务，选择适用简易计税办法计税的，以取得的价款总额和价外费用扣除已支付的分包款后的余额为准,预缴税金按3%的征收率计算。本公司计算如下：预缴税金=（全价及价外费用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%

三、小规模纳税人建筑施工企业总承包单位跨县（市、区）提供建筑工程劳务时，取得的总价款和价外费用扣除分包款后的余额，计征征收3%的税率。税款是提前缴纳的。公司计算如下：

预缴税金=（全价及价外费用-委托款）÷（1+3%）×3%

四、建筑企业取得的价款总额和价外费用扣除已支付的分包款后的余额为负数的，可结转下一次预缴税款继续抵扣。

(2) 在公司注册地方国税局办理零差值增值税申报。

只有采用简易计税法计税的总承包分包时，才会出现在公司注册当地国税局申报增值税的情况。此外，在分包情况下，采用简易计税方式计税的总承包方已在国家税务局按项目收入的3%税率差额预缴增值税，并退回公司注册按照3%的税率差异申报增值税。税收，基于避免双重征税的考虑，简易计税方式的总包方只能在公司注册地税局申报零差值增值税。

（2）增值税专用发票的开具及简易计税方法下总包与分包差异的会计处理

一、会计核算依据：财政部关于印发《增值税会计处理规定》的通知（财会[2016]22号）。

（一）二级科目“简易计税”子科目，对一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税的计算、抵扣、预缴和缴纳情况进行核算。

（2）企业发生的相关成本费用中扣除销售额的会计处理方法。

根据现行增值税制度，企业发生的相关成本费用允许扣除销售额的，在成本费用发生时，按照应支付或实际支付的金额，借记“主营业务”等项目。业务成本”、“存货”、“工程建设”、贷方“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。取得符合规定的增值税抵扣凭证并发生纳税义务时，按准予抵扣的税额，借记“应交税费-应交增值税（销项税额抵减）”或“应交税金-——简税额计算”科目（小规模纳税人借记“应交税费-应交增值税”科目），

第二级科目“预缴增值税”科目：一般纳税人转让不动产、提供不动产经营租赁服务、提供建筑工程劳务、代垫销售自行开发的房地产项目等的会计核算。应按现行增值税制度预缴。增值税金额。

企业预缴增值税时：

借：应交税金-预缴增值税

贷款方式：银行存款

月末，企业将“预缴增值税”子账户余额转入“未缴增值税”

《明细科目借方：应交税金-未交增值税》

贷：应交税金 - 预付增值税

(3)《企业会计准则第15号——建造合同》。合同成本是指为建设某项合同而发生的相关费用，包括从合同签订到合同完工发生的与执行合同有关的直接费用和间接费用。企业在资产负债表日按照完工百分比法确认合同收入和费用。但需要注意的是，合同成本不包括在分包工程完工前预付给分包方的预付款，但按照分包工程进度支付的分包工程进度款构成累计实际合同成本. 也就是说，

2.税务处理依据

根据《关于全面开展营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号），建筑业采用简易计税方式的差额征税怎么做账，施工企业总承包合同扣除计税分包合同的差额，即（总承包合同金额-分包合同金额）÷（1+3%）×3%。

建筑业企业简化计税办法下一般分包业务的会计处理。

案例：山东A公司在山西承包了一个合同额为1000万元（含增值税）的项目，并将该项目300万元（含增值税）的部分分包给具有相应资质的分包商B公司，该项目建成后，该项目竣工结算价为1000万元（含增值税）。假设该项目为老项目，A公司和B公司采用简单计税方式。A公司为完成该项目累计发生的合同成本为500万元。

总承包公司A的会计处理：

完成合同费用：

借：工程建设-合同成本500

贷款：500用于原材料等。

收到总合同款：

借：银行存款1000

贷：工程结算 970.88

应缴税款——简单税款计算 29.12

分包工程结算：

借：工程建设-合同成本 300

贷款：应付账款 - B 公司 300

全额支付分包工程款并取得分包方开具的增值税普通发票时：

借：应付账款-B公司300

贷款：银行存款300

同时借用：应交税金-简单计税29.12

信用：工程建设-合同成本 29.12

A公司确认该项目的收入和费用：

借：主营业务成本 791.26

工程建设-合同毛利 179.62

贷：主营业务收入 970.88

工程结算及工程建设套期保值结算：

借：工程结算970.88

贷：工程建设-合同成本 791.26

——合同毛利 179.62

向项目所在地山西国家税务局预缴的税金=（1000-300）÷（1+3%）×3%）=20.38（万元），

借：应交税费-预缴增值税 20.38

贷款：银行存款 20.38

借：应交税费-未缴增值税 20.38

贷方：应付税款 - 预付增值税 20.38

案例：在发票的备注栏中，注明施工服务发生的县（市、区）和工程名称。在简单计税的情况下，一般预缴税额等于向机构所在地主管税务机关申报的税额。A的纳税申报按差额计算：（1000-300）÷（1+3%）×3%=20.38（万元）

差额计税：建筑工程采用简易计税方式开具发票时，采用差额计税方式开具发票，但开具的是全额发票。这与房地产销售、劳务派遣、人力资源外包服务、旅游服务等的差额开票不同，A公司可以开具全额增值税专用发票。税额=1000÷（1+3%）×3%=29.12（万元）；金额=1000-29.12=970.88（万元）。

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